Contabilitate managerială

O CONTABILITATE PENTRU MANAGERI

“Contabilii nu au o foarte bună presă în această perioadă. Lor li se

reproşează toate inconvenientele care afectează industria americană. Dar aceşti

socotitori vor râde la urmă. În întreprinderea anului 1999, contabilitatea va juca

un rol mai important. Elementele vor fi contate altfel.

Noua contabilitate de gestiune va trebui să fie mai corect denumită economie

a producţiei, diferită esenţial de cea anterioară în privinţa conceptelor

fundamentale. Ea vizează integrarea producţiei şi a strategiei.”

Peter Druker (1990)

De multă vreme sunt recunoscute conceptele de “contabilitate generală” şi “contabilitate analitică”. Practica tinde astăzi să consacre denumirile (Lassegue, 1998), de “contabilitate financiară” şi “contabilitate de gestiune”.

Prima înregistrează schimburile (fluxurile) dintre o întreprindere sau o organizaţie şi mediul său economic, exprimate prin situaţiile financiare publicate, destinate pieţelor financiare. A doua este o “contabilitate internă”, nenormalizată, ignorată de PCG 1999, utilă pieţelor financiare. Prin natura ei, rămâne “secretă”, aşa cum precizează Richard (1996), fiind rezervată managerilor. Această contabilitate cercetează performanţa economică a organizaţiei prin intermediul costurilor. Ea observă schimburile dintre întreprindere, clienţii şi furnizorii acesteia, pentru a pune în evidenţă sursele unei mai bune performanţe economice într-o economie în care parteneriatele transformă organizaţiile clasice.

1. Misiunile contabilităţii de gestiune

1.1. Speranţe multiple

La începutul secolului, un celebru economist american J.M. Clark desemna cele zece funcţii ale contabilităţii de gestiune (Clark, 1923, p. 236):

1. ajută la determinarea unui preţ normal sau satisfăcător pentru bunurile vândute de întreprindere;

2. ajută la fixarea limitei de reducere a preţurilor;

3. determină care sunt produsele cele mai profitabile şi care sunt cele care creează un deficit;

4. controlează stocurile;

5. defineşte valoarea stocurilor;

6. testează eficienţa diferitelor procese;

7. testează eficienţa diferitelor departamente;

8. detectează pierderile, risipa şi furturile;

9. separă costurile subactivităţilor de costul productiv;

10. asigură coerenţa cu conturile financiare.

În principiu, contabilitatea de gestiune trebuie să arate modul în care întreprinderea alocă şi consumă resursele sale, realizând prin aceasta analiza costurilor (un cost real este un consum de resurse), respectiv înţelegerea şi optimizarea rezultatului. Acelaşi autor, Clark, estima că această analiză este necesară pentru:

- tarifare. Piaţa lasă puţină libertate în această privinţă, urmărind situarea costului produsului sau serviciului vândut sub preţul de vânzare. Prioritară este înţelegerea formării costurilor, în scopul determinării efectelor, mai curând pentru a le influenţa decât a le cunoaşte la client;

- evaluarea stocurilor condiţionează calculul rezultatului contabil. Determinarea solicită corelarea consumurilor cu perioada şi totalitatea contrapartidelor, vândute sau nu, pe care le-a generat - drept constituirea de stocuri de produse (vezi producţia de imobilizări pentru întreprindere). Ori, regula precizează că stocurile constituite trebuie să fie evaluate la costul lor identificat (vezi un exemplu în anexa 1);

- măsurarea performanţelor produselor, proceselor şi entităţilor pentru informarea celor care le administrează; aceasta rămâne de departe astăzi obiectivul major al contabilităţii de gestiune;

- în mod accesoriu, sprijin al controlului intern, în sensul clasic de protecţie a resurselor şi de bună respectare a instrucţiunilor date, deoarece urmărirea (sau “marcarea”) resurselor împiedică frauda şi risipa.

Aceste patru obiective sunt pe bună dreptate cele pe care Taylor le atribuia contabilităţii de gestiune atunci când în 1895 spunea că “informaţia contabilă comparativă şi disponibilă la timpul potrivit” (în opoziţie cu ceea ce numea “contabilitatea post-factum”) trebuie să servească la:

- “determinarea lunară a costurilor complete ale produselor finite sau în curs de execuţie;

- evaluarea performanţelor, prin redactarea de bilanţuri şi conturi de rezultat lunare într-o prezentare care să permită trezorierului să ştie dacă o ramură de activitate trebuie apreciată sau nu;

- fixarea preţurilor, stabilind un cont de rezultat lunar pe produs, care ar permite departamentului comercial să atragă comenzi mai rentabile şi să le lase pe celelalte concurenţilor, care cunosc mai puţin costurile;

- asigurarea protecţiei activelor şi împiedicarea deturnării de fonduri, permiţând auditorilor să identifice rapid vinovaţii eventuali.” (Chen şi Pan, 1980).