Diagnosticul financiar pe bază contului de profit și pierdere

CAPITOLUL I : Fundamentări teoretice privind rezultatul contabil

1.1. Definirea şi formele rezultatului contabil

Poziţionarea conceptului de rezultat la nivelul unei entităţi şi măsurarea lui în contabilitate face apel la stabilirea unor convenţii şi la găsirea unei ecuaţii de determinare.

Profitul, de fapt rezultatul, este diferenţa între venitul total al întreprinderii şi costul total.

Definiţia se nuanţează şi structurează în raport de naturile de venituri şi cheltuieli, respectiv funcţiile întreprinderii delimitate ca segmente comparabile la nivelul cărora se asociază venitul cu costul corespondent. În definirea rezultatului nu poate fi ocolit punctul de vedere patrimonial, acela adoptat pentru menţinerea capitalului financiar. Din acest punct de vedere evaluarea şi calculul rezultatului trebuie să asigure menţinerea capacităţii de finanţare a capitalului ca sumă investită de către proprietar. Fondurile investite de proprietar sub formă de capital trebuie astfel reconstituite încât acesta să-şi menţină în plan monetar şi financiar capacitatea iniţială de finanţare la începerea unui nou exerciţiu. Orice modificare, creştere sau micşorare a acestei capacităţi se explică prin rezultatul pozitiv-negativ sau prin aportul proprietarului. în aceste condiţii rezultatul contabil se identifică cu variaţia situaţiei nete a patrimoniului.1

În timpul perioadei contabile, orice întreprindere îşi fixează ca obiective profit imediat sau pe termen mediu şi continuitate. Pentru a realiza aceste obiective ea cumpără, vinde, fabrică, plăteşte salarii şi impozite, investeşte în maşini şi echipamente, îşi plasează excedentele financiare în capitalul altor societăţi sau efectuează şi alte operaţii consumatoare de resurse şi producătoare de rezultate. Aceste tranzacţii ocazionează de fiecare dată cheltuieli şi generează venituri care modifică situaţia netă a patrimoniului. Dacă valoarea acestei situaţii nete a crescut în raport cu cea a situaţiei nete iniţiale, întreprinderea a realizat profit pe timpul perioadei. Această creştere este profitul net, în afară de cazul în care întreprinderea a primit noi aporturi de capital în timpul exerciţiului, caz în care se efectuează o corecţie prin diminuarea echivalentă a creşterii situaţiei nete. Dacă valoarea noii situaţii nete s-a diminuat în raport cu cea de la începutul exerciţiului, întreprinderea a suferit o pierdere egală cu această diferenţă.

În concluzie, rezultă următoarea ecuaţie a variaţiei situaţiei patrimoniului:

Rezultatul exerciţiului = Situaţia netă finală a patrimoniului la închiderea exerciţiului financiar N - Situaţia netă iniţială a patrimoniului la închiderea exerciţiului financiar N ± Aportul proprietarului la capitalul propriu în exerciţiul N

În măsura în care se face recurs la capitalul propriu, relaţia de mai sus devine:

Rezultatul contabil = Capital propriu la închiderea exerciţiului financiar N - Capital propriu la începutul exerciţiului financiar N ± Contribuţia proprietarului în exerciţiului financiar N

1. M. Ristea, „ Contabilitatea rezultatului întreprinderii”, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti, 1997, pag. 11-14

O importanţă deosebită, în aplicarea acestei metode, denumită şi metoda prezervării patrimoniului, o joacă baza de evaluare folosită, care ar putea fi: costurile istorice, valoarea actualizată a fluxurilor monetare (valoarea economică), costurile actuale sau adevărata valoare de piaţă (valoarea netă de realizare).

Întrucât capitalurile proprii ale întreprinderii reprezintă un indicator bilanţier esenţial, care dă dimensiune „gradului de sănătate a întreprinderii, acestea trebuie să mai aibă în vedere un obiectiv (pe lângă cele clasice de „maximizare a profitului sau de „investiţii masive pe pieţe noi) şi anume cel de menţinere a capitalului (financiar sau fizic). Acest obiectiv este cu atât mai important într-o economie inflaţionistă în care capitalul este permanent erodat de inflaţie.

Alegerea unuia din cele două concepte depinde de necesităţile utilizatorilor de informaţii. Astfel va fi adoptat conceptul financiar, dacă utilizatorii sunt preocupaţi în primul rând de menţinerea puterii de cumpărare a capitalului investit. Dacă, însă, utilizatorii sunt preocupaţi de capacitatea de exploatare a întreprinderii va fi utilizat conceptul fizic al capitalului.

Menţinerea capitalului financiar se referă la situaţia în care profitul este obţinut numai dacă valoarea financiară (sau monetară) a activelor nete la sfârşitul perioadei este mai mare decât valoarea financiară (sau monetară) a activelor nete la începutul perioadei, după excluderea oricăror distribuiri/contribuţii către/din partea proprietarilor, în cadrul respectivei perioade.

Menţinerea capitalului fizic presupune ca profitul să fie obţinut numai atunci când capacitatea fizică productivă (sau capacitatea de exploatare) a întreprinderii (sau capacităţii) la sfârşitul perioadei este mai mare decât capacitatea fizică productivă la începutul perioadei după excluderea oricăror distribuiri/contribuţii către/din partea proprietarilor, în cadrul perioadei analizate.

Ca urmare, desprindem următoarele consecinţe legate de conceptul de menţinere a capitalului:

• baza de evaluare - costul curent;

• partea de creştere a preţului activelor care depăşeşte creşterea nivelului general al preţurilor este considerată profit (conceptul de capital financiar);

• toate modificările de preţuri care afectează activele şi datoriile întreprinderii sunt modificări ale capacităţii productive fizice (conceptul de capital fizic).

Ca atare, relaţiile care se degajă sunt următoarele:

Profitul la N = Capitalul financiar la N în puterea de cumpărare sau în u.m. nominale la 31.12.N - Capitalul financiar la N-1 în puterea de cumpărare sau în u.m. nominale la 31.12.N

Pe de altă parte pentru definirea rezultatului prin prisma relaţiei venit total - cost total se porneşte de la faptul că orice activitate este simultan consumatoare de resurse şi producătoare de rezultate. Astfel, venitul total desemnează în expresie valorică raporturile patrimoniale cu privire la constatarea, obţinerea şi realizarea rezultatelor. Sursa reală a acestor rezultate o reprezintă: producţia de bunuri şi servicii, operaţiunile de finanţare şi plasamente ale întreprinderii etc.

Costul total delimitează toate cheltuielile proprii raporturilor patrimoniale cu privire la-angajarea şi consumarea resurselor în cadrul activităţilor „producătoare de venituri. Costul total este definit prin asociere şi corespondenţă cu structura de venit.

Dacă veniturile sunt producţii de bogăţii sau resurse pe perioada exerciţiului, costul total asociat prin corespondenţă acestor venituri reprezintă consumuri de bogăţii sau resurse. în cadrul acestui raport, veniturile antrenează o creştere a situaţiei nete a întreprinderii, în schimb cheltuielile o diminuare a acestei situaţii.

Rezultatul se defineşte prin prisma diferenţei între veniturile din livrarea bunurilor mobile şi a bunurilor imobile pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, servicii prestate şi lucrări executate, inclusiv câştigurile din orice sursă şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora dintr-un exerciţiu financiar.