Imobilizările corporale în standardele internaționale de raportare financiară și în reglementările contabile naționale conforme cu directivele europene

Lucrarea elaborată pentru susținerea temei de disertație, intitulată “Imobilizările corporale în Standardele Internaționale de Raportare Financiară și în reglementările contabile naționale conforme cu directivele europene” își propune să analizeze contabilitatea imobilizărilor corporale atât din punct de vedere teoretic, conform legislației în vigoare cât și din punct de vedere practic analizând activitatea contabilă a unei entități.

Astfel, contabilitatea se ocupă cu cunoașterea, gestiunea și controlul patrimoniului unei entități, precum și cu rezultatele ce se obțin după prelucrarea și păstrarea informațiilor cu privire la situația patrimonială și a rezultatelor obținute la sfârșitul exercițiilor financiare necesare în stabilirea unor relații cu acționarii, clienții, furnizorii, instituțiile de credit și organele fiscale.

Această lucrare este structurată pe patru capitole astfel:

În primul capitol este evidențiată partea teoretică cu privire la forma de dobândire a imobilizărilor corporale și recunoașterea costului inițial, prezentându-se principalele metode de evaluare, contractul de leasing financiar, evaluarea imobilizărilor urmare a obținerii unor subvenții, schimbul de active, precum și costurile pentru demontarea și mutarea activelor.

Capitolul al doilea tratează în particular întreg ciclul de viață al imobilizărilor corporale fiind evidențiate metodele de amortizare, deprecierea, reevaluarea, precum și reglementarea contabilă a acestora.

De asemenea, în capitolul al treilea sunt prezentatesituațiile în care pot ajunge imobilizările corporale, cum ar fi casarea, vânzarea sau modificarea destinației acestora.

În utlimul capitolul ne este prezentat studiul de caz pe o societate cu raspundere limitată denumită “ Bussiness Alfa Consulting ” ce are ca obiect de activitate cultivarea cerealelor. În cadul acestui capitol este realizată o analiză care are ca scop evaluarea performanței financiare a societății din perioada în cauză.

Rezultatele prezentei analize pot fi folosite pentru a fundamenta deciziile de gestiune, politicile de dezvoltare precum și pentru a elabora un diagnostic global strategic.

Tot prin intermediul ultimului capitol sunt prezentate și evidențiate principalele înregistrări contabile cu privire la principala temă și anume imobilizările corporale.

În finalul lucrării sunt prezentate concluziile referitoare la imobilizările corporale deținute de către entitate, rezultatul diagnosticului financiar, precum și propunerile personale cu privire la viitorul societății analizate.

CAPITOLUL I Forme de dobândire a imobilizărilor corporale și recunoașterea costului inițial

Contabiliatea românească a cunoscut în ultimii 25 de ani o importantă evoluție, datorată în primul rând de evoluțiile economice, sociale și politice, pe plan intern și anume trecerea României de la o economie centralizată la o economie de piață, iar în al doilea rând de evoluțiile de pe plan internațional cum ar fi unificarea piețelor globalizarea economiilor, aderarea la Uniunea Europeană. Aceste evoluții au impus alinierea contabilității românești cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară(IFRS).

Printre avantajele rezultate din aplicarea IFRS în România se regăsesc: creșterea transparenței informațiilor financiare, armonizarea raportării interne și externe în conformitate cu IFRS și de asemenea reducerea asimetriei informaționale.

Armonizarea contabilității românești cuStandardele Intenaționale de Raportare Financiară, precum și cu directivele europene, a durat foarte puțin datorită exigențelor impuse țărilor membre ale Uniunii Europene.

Elementele comune legislației contabile internaționale sunt reprezentate de forma de prezentare a Situației veniturilor și cheltuielilor, a principiilor generale ale contabilității, precum și simplificarea sistemului de raportare pentru întreprinderi mici și mijlocii.

Standardele Internaționale de Raportare Financiară sau IFRS(International Financial Reporting Standards) reprezintă un set de standarde contabile. În prezent, ele sunt emise de International Accounting Standards Board sau IASB. Multe dintre standardele care fac parte din IFRS sunt cunoscute sub denumirea de Standarde Internaționale de Contabilitate (IAS).

Doctrina contabilă internațională este reprezentată de directivele elaborate de Uniunea Europeană cu privire la reglementarea contabilității,literatura contabilă străină, normele contabile internaționale emise de Consiliul pentru Standardele Internaționale de Contabilitate etc.

În Monitorul Oficial, Partea I nr. 687 din 04/10/2012, a fost publicat Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1286/2012 privind aprobarea Reglementărilor contabile în conformitate cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară, aplicabile societăților comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată.

Obiectivul Ordinului Ministerului Finanțelor Publice nr. 1286/2012 este de a reglementa norme de întocmire, auditare statutară, aprobare și publicare a situațiilor financiare anuale și a situațiilor financiare anuale consolidate ale societăților comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, precum și reguli privind înregistrarea în contabilitatea acestora a operațiunilor economico-financiare efectuate și planul de conturi aplicabil.

Prevederile cuprinse în OMFP nr. 1286/2012 se aplică odată cu Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară și de asemenea cu alte dispoziții legale aplicabile, în obiectivul asigurării unui grad sporit de transparență și comparabilitate a situațiilor financiare anuale.

IAS 16 “Imobilizări corporale” este standardul internațional destinat contabilizării imobilizărilor corporale.

Obiectivul principal al acestui standard este descrierea tratamentului contabil pentru imobilizările corporale, astfel încât beneficiarii situațiilor financiare să fie bine informați cu privire la investițiile întreprinderii în active corporale.

Principalele problemele care sunt dezbătute în cadrul acestui Standard sunt:

-valoarea la care se recunosc activele în patrimoniul entității beneficiare la momentul inițial al achiziției;

-modalitatea de amortizarea a activelor în funcție de beneficiile economice viitoare;

- modificarea valorii activelor în funcție de evenimentele ulterioare

Acest standard (IAS 16)se aplică în contabilitatea imobilizărilor corporale, exceptând cazul în care un alt IAS permite sau prevede o abordare contabilă diferită.

Imobilizările corporale sunt acele active dețiunte de către o întreprindere în scopul de a fi utilizate în producția de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi date spre închiriere terților sau pentru a fi utilzate în scopuri administrative și de asemenea pentru a fi folosite pe parcursul mai multor perioade.

Termenul de imobilizări corporale (sau active tangibile) este utilizat în general pentru a identifica acele active utilizate cu precădere în activitatea productivă din care entitatea va beneficia pe parcursul unei perioade mai mari de un an. Termenul de „corporal” face practic diferența față de activele necorporale care sunt active a căror valoare nu poate fi desemnată în totalitate de existența lor fizică.

Terenurile și mijloacele fixe sunt imobilizări corporale, recunoscute ca active atunci cand îndeplinesc următoarele condiții: generează beneficii economice viitoare certe pentru entitate, iar costul acestora poate fi evaluat în mod credibil.

Imobilizările corporale recunoscute ca active vor fi evaluate inițial la costul său. Costul inițial la care poate fi evaluată o imobilizare corporalăîmbracă mai multe forme:

-cost de achiziție pentru acele imobilizări corporale dobândite cu titlu oneros;

-cost de producție pentru imobilizări corporale produse în cadrul entității;

-valoare de aport, stabilită în urma evaluării, pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social;

-valoare de utilitate, pentrucele primite cu titlu gratuit.

1.1.Evaluarea imobilizărilor la costul de achiziție

Estimarea corectă a valorii proprietăților imobiliare și analiza adecvată a celorlalte aspecte aferente proprietăților conduc la decizii corecte cu privire la dispoziția și folosirea proprietăților.

Evaluarea este un procedeu utilizat în contabilitate pentru exprimarea bănească a tuturor existențelor și modificărilor elementelor de patrimoniuși reprezintă o concluzie sau o opinie emisă pe baza unei analize amănunțite referitoare la natura,valoarea, calitatea sau utilitatea unor proprietăți imobiliare, exprimată cuimparțialitate de o persoană specializată în evaluarea și analiza proprietăților.

Procesul de evaluare este compus dintr-o întreagă serie de proceduri ordonate și coerente care au ca rezultat, estimarea valorii.

Un element al terenurilor și al mijloacelor fixe care este recunoscut ca activ trebuie măsurat inițial la costul său. Costul reprezintă suma plătită în numerar sau echivalente de numerar ori valoare justă a altor contraprestații efectuate pentru achiziționarea unui activ, la data achiziției sau construcției acestuia .

Costul de achiziție este folosit pentru bunurile achiziționate de pe piata și cuprinde prețul de cumpărare negociat între părți, la care se adaugă: cheltuielile cu transportul, cu instalarea, cu montajul, cu punerea în funcțiune, cu taxele vamale, primele de asigurare, T.V.A. deductibilă și de asemenea taxele notariale, comisioane și alte cheltuieli nerecuperabile.

Costuri direct atribuibile sunt costul beneficiilor acordate angajaților, costurile inițiale de livrare și manipulare, onorarile personalului de specialitate, costul testării funcționalității activului, după deducerea câștigului net aferent vânzării oricăror elemente obținute în urma aducerii activului la locația și în starea respectivă etc.

Costul de achiziție rezultă însumând prețul de cumparare, taxele nerecuperabile,cheltuielile de transport, aprovizionare și alte cheltuieli accesorii utile pentru punerea în stare de funcționare a bunului respectiv. Pentru imobillizări, punerea în starea de funcționare înseamnă inclusiv montajul și probele tehnologice.

Costurile estimate pentru demontarea și mutarea activului, respectiv, costurile de restaurare a amplasamentului, în măsura în care costul este recunoscut ca un provizion pe baza IAS 37 „Provizioane, active și datorii contingente” .

În conformitate cu standardul, în costul inițial al mijloacelor fixe se includ și costurile previzionate pentru demontarea și mutarea activului, respectiv costurile de restaurare a amplasamentului la sfârșitul perioadei de utilizare a acestuia. Aceste costuri se evidențiază prin constituirea unui provizion corespunzător. Costul evaluat al lucrărilor de demontare și mutare a mijlocului fix se va înregistra în Situația veniturilor și a cheltuielilor de-a lungul duratei de viață a acestuia, fiind inclus în cheltuiala anuală cu amortizarea.

Reducerile comerciale primite de la furnizor și menționate pe factura de achiziție ajustează în sensul reducerii costul de achiziție al bunurilor. Reducerile comerciale ar putea fi, de exemplu: rabaturile(se primesc pentru defecte de calitate), remizele(se primesc în cazul achiziției de bunuri peste volumul convenit), risturnele(sunt reduceri de preț în cadrul unei tranzacții efectuate cu același terț, într-o perioada determinată).

Reducerile financiare sunt acordate sub formă de sconturi de decontare pentru plata creanțelor premergător termenului normal de exigibilitate.

În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, costul de achiziție nu include costurile de tranzacționare direct atribuibile achiziției lor, aceste costuri fiind înregistrate în conturile de cheltuieli corespunzătoare.

Standardul este permisiv în privința capitalizării în mod rezonabil al tuturor costurilor care participă la obținerea activului, punerea acestuia în stare de funcționareși de asemenea obținerea performanțelor dorite, în situația în care se îndeplinește condiția ca aceste valori adiționale să mărească valoarea activului mai mult decât valoarea sa justă.

1.2. Evaluarea imobilizărilor la costul de producție

Costul de producție este utilizat în cazul imobilizărilor dobândite din propriul proces de producție al entității, sau cele construite de întreprindere, acesta fiind format din costul de achiziție a materiilor prime, materialelor consumate și de asemenea din cheltuielile de producție direct atribuibile bunului.