Contul de profit și pierdere - modele, analiză și interpretare

CAPITOLUL 1

MODELE ALE CONTULUI DE PROFIT ŞI PIERDERE

Întocmirea contului de profit şi pierdere, ca şi a bilantului contabil, constituie, de regula, o obligaţie legala pentru societaţile comerciale sau grupurile de societaţi.

Fiecare ţară dispune de o anumita experienţă de normalizare contabilă, dar şi de particularităţile economice, juridice şi fiscale, elemente ce influenţează prezentarea contului de profit şi pierdere de la o ţara la alta.

Trebuie specificat faptul că analiza diferenţelor dintre sistemele contabile trebuie raportată şi la diferenţele care există la nivelul referenţialelor culturale.Chiar dacă legătura între cultură şi contabilitate este evidentă şi cultura apare ca factor ce influenţeaza contabilitatea, ea nu are puterea de a-i determina caracteristicile. Cultura contabilă apare ca un factor de limitare a raţionalităţii contabile în cadrul organizaţiilor .

În acest capitol mă voi ocupa de prezentarea modelelor de cont de profit şi pierdere.Astfel, vom prezenta conţinutul şi structura acestei situaţii financiare în viziunea Directivei a IV-a, în viziunea IASB (International Accounting Standards Comitee), în sistemul contabil din România. Am considerat acest sistem contabil reprezentativ în cadrul studiului meu deoarece : referenţialul contabil şi situaţiile financiare prezentate de IASB au apărut în condiţiile normalizării şi armonizării contabile internaţionale ,urmând ca în viitor IASB să devină un organism abilitat să elaboreze sistemul contabil internaţional , apoi referenţialul american reprezintă o putere mondială care a impus reguli pe plan mondial, nu numai în domeniul contabil.Totodată situaţiile financiare şi reglementările contabile franceze au reprezentat un model economic, politic şi juridic de-a lungul timpului, pentru mai multe sisteme contabile europene, inclusive pentru cel din România.

În România , putem spune că reforme contabilă , care se află în plină desfaşurare, îşi are “rădăcinile” în sistemul contabil francez, sistem care va face obiect de studiu al acestui capitol în ceea ce priveşte contul de profit şi pierdere.

I.1Modelul de cont de profit şi pierdere conform Directivei a IV-a

În ceea ce priveşte contul de profit şi pierdere , Directiva a IV-a europeană prevede patru scheme obligatorii pentru prezentarea acestei situaţii financiare, care sunt prezentate în articolele 23,24,25 şi 26 din cadrul secţiunii a 5-a Directivei.

Având în vedere faptul că sunt prevăzute mai multe scheme de cont de profit şi pierdere şi ţinând cont de diferenţele de cultură şi tradiţie contabilă din ţarile membre, se manifestă posibilitatea de opţiune între cele patru scheme, conferind în acest mod libertate companiilor în alegerea modelului de cont de rezultate preferat. Ca o derogare de la această precizare, statele member pot, oricînd , să pretindă societăţilor sau grupurilor de societăţi să prezinte performanţă prin utilizarea uneia din cele patru scheme prevăzute.

Pentru asigurarea comparabilitaţii informaţiei contabile, Directiva a IV-a prevede ca fiecare post din contul de rezultate să prezinte valori pentru exerciţiul curent, cât şi pentru exerciţiul precedent. Acest cont anual poate fi prezentat sub formă de lista (schemele articolelor 23 şi 25) şi sub formă tabelară sau cont (schemele articolelor 24 şi 26).

Forma de listă sau schemă verticală descrie formarea rezultatului , pe când forma de tablou bilateral sau forma de cont , prezintă în partea stângă cheltuielile şi pierderile, iar în partea dreaptă veniturile şi profiturile. De menţionat este că, pe plan mondial, cea mai utilizata formă a contului de profit şi pierdere este sub formă de listă.

Referitor la contul de profit şi pierdere, apare o mare controversă referitoare la structurarea cheltuielilor care se poate face fie după natură, fie după funcţii. Deci, pe de altă parte, ţinând cont de conţinutul informaţional , contul de profit şi pierdere poate să analizeze cheltuielile fie după originea sau natural lor (schemele articolelor 23 şi 24), fie după destinaţia sau funcţiile lor (schemele articolelor 25 şi 26 ).

În cadrul Directivei a IV-a, diferenta majora între modelul de cont de rezultate cu cheltuielile după natura economica şi modelul cu cheltuielile după destinatia lor, constă în prezentarea diferită a cheltuielilor de exploatare, deoarece celelalte categorii de cheltuieli şi venituri sunt prezentate la fel

Fiecare mod de prezentare a contului de profit şi pierdere prezintă avantaje şi dezavantaje.

Unii autori susţin că prezentarea contului de profit şi pierdere după natura economica a cheltuielilor şi veniturilor este cea care corespunde unui criteriu obiectiv, în opozitie cu delimitarea cheltuielilor pe functii ale întreprinderii, considerată ca fiind o prezentare subiectivă.Acest subiectivism este explicat prin modul de delimitare a funcţiunilor întreprinderii (producţie, vanzare, administraţie, cercetare-dezvoltare, financiară,etc.), dat fiind faptul ca întreprinderea este supusă unor schimbări permanente, atât datorită mediului intern, cât şi celui extern.

Directiva a IV-a cere ca, în cazul în care prezentarea contului de profit şi pierdere se face după criteriul destinaţiei cheltulielilor, în anexă să fie furnizate informaţii privin unele cheltuieli după natura lor. Din prezentarea primului format şi celui de-al doilea, se evidenţiaza orientarea lor spre calculul “indicatorului pivot” , producţia exerciţiului ;deşi nu apare evidenţiat printre celelalte elemente de cheltuieli şi venituri, acest indicator poate fi evaluat uşor, pe baza informaţiilor oferite de primele trei rubrici.Al trei-lea şi al patru-lea format sunt orientate spre calculul “rezultatului brut”, cu diferenţa ca al trei-lea format îl prezintă distinct, pe când al patru-lea creează numai condiţiile pentru calculul lui.

Formatul orizontal al contului de profit şi pierdere , adică al doi-lea şi al patru-lea, prezintă rezultatele fie în coloana de “cheltuieli”, în caz de profit, fie în coloana de “venituri” , în caz de pierdere.

Ca particularitaţi,formatele de cont de profit şi pierdere, prevăzute de Directiva aIV-a relevă distinct impozitul asupra rezultatului excepţional, fată de impozitul asupra rezultatului care provine din activităţi ordinare.