Reglementări privind consolidarea conturilor în România - trecut, prezent și perspective

Capitolul I

DIMENSIUNI INTERNAŢIONALE ÎN REGLEMENTAREA SITUAŢIILOR FINANCIARE CONSOLIDATE

În prezent, pe plan mondial, normele contabile de referinţă sunt cele ameri¬cane, emise de organismul de reglementare din Statele Unite ale Americii - FASB („Financial Accounting Standards Board") şi cele internaţionale emise de orga¬nismul internaţional IASB („International Accounting Standards Board"). La ni¬vel european, directivele emise de Consiliul Comunităţilor Europene (referirea se face la Directiva a IV-a privind conturile anuale ale anumitor tipuri de soci¬etăţi comerciale şi la Directiva a VII-a privind conturile consolidate) au fost re¬cent completate pentru armonizarea cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) emise de IASB. De asemenea, de la 1 ianuarie 2005, societăţile cotate din spaţiul Uniunii Europene sunt obligate să întocmească şi să prezinte situaţiile financiare consolidate conform standardelor emise de IASB.

Convergenţa s-a încercat a se realiza nu doar pe direcţia Consiliul Europei - IASB, ci şi cu FASB. Demersurile celor două organisme de normalizare IASB şi FASB în direcţia unei armonizări a referenţialelor lor s-au materializat în sep¬tembrie 2002 prin încheierea Acordului de la Norwalk. Acordul de colaborare are drept obiectiv dezvoltarea unor standarde compatibile şi de calitate, care să poată fi utilizate atât pentru raportarea financiară internă, la nivel naţional, cât şi pen¬tru cea de la nivel internaţional. Cele două instituţii de normalizare desfăşoară în prezent, o serie de proiecte comune care vizează, în primul rând, eliminarea diferenţelor dintre US GAAP şi IFRS.

1.1. REGLEMENTAREA SITUAŢIILOR FINANCIARE CONSOLIDATE ÎN SPAŢIUL UNIUNII EUROPENE

Consecinţă firească a adoptării Directivei a IV-a 78/660/EEC privind contu¬rile anuale ale societăţilor, Directiva a VII-a privind conturile consolidate a fost adoptată pe 13 iunie 1983, sub numărul 83/349/EEC. Elaborarea unei directive care să aibă drept subiect conturile consolidate a constituit o necesitate pentru că numeroase societăţi comerciale sunt parte integrantă a grupurilor naţionale sau multinaţionale care trebuie să prezinte o informaţie financiară globală utilizato¬rilor interni şi externi.

Directiva a VH-a Comunităţilor Economice Europene nu poate fi parcursă decât în strânsă legătură cu Directiva a IV-a, întrucât textul conţine numeroase trimiteri la aceasta din urmă, ca exemplu fiind reliefat articolul 17 care precizea¬ză: „art. 3-10a, art. 13-26 şi art.28-30 din Directiva 78/660/EEC se aplică în ceea ce priveşte formatul conturilor consolidate, fără a aduce atingere prevederilor din prezenta directivă şi luând în considerare ajustările esenţiale care rezultă din caracteristicile proprii conturilor consolidate, comparate cu conturile anuale."

Conturile consolidate se impun a fi întocmite de către o societate (numită societate-mamă) atunci când:

- deţine majoritatea drepturilor de vot în cadrul unei alte societăţi; sau

- are dreptul de a numi sau revoca majoritatea membrilor organelor de con¬ducere ale altei societăţi, fiind în acelaşi timp şi acţionar sau asociat al aces¬teia; sau

- exercită o influenţă semnificativă asupra unei alte societăţi la care este sau nu asociat sau acţionar, în virtutea unor acorduri, fie ele prevăzute în con¬tracte sau în actul constitutiv al acelei societăţi.

Opţional, Directiva lasă la latitudinea statelor membre posibilitatea de a im¬pune întocmirea conturilor consolidate atunci când:

- societatea în cauză (mamă) deţine puterea de a exercita sau exercită o influ¬enţă dominantă sau control asupra unei alte societăţi; sau

- societatea în cauză (mamă) şi o altă societate sunt conduse pe o bază unifi¬cată de către societatea-mamă.

Directiva nu impune un nivel minim al participării societăţii - mamă la ca¬pitalul social al filialei, dar recomandă statelor membre, în cazul în care acestea adoptă o asemenea precizare, pragul de 20%.

Drepturile de vot şi cele de numire/revocare ce sunt luate în considerare pen¬tru stabilirea controlului sunt supuse şi ele reglementării, ţinându-se cont de drepturile aferente acţiunilor deţinute de societăţi din afara grupului sau de cele ataşate acţiunilor constituite în garanţii.

Holdingurile financiare pot fi exonerate de obligaţia întocmirii de conturi consolidate dacă pe parcursul exerciţiului financiar nu au intervenit sub nici o formă în administrarea filialei, inclusiv în numirea membrilor organelor de con¬ducere ale acesteia. De asemenea, o altă condiţie cumulativă cu cele de mai sus este ca, în cazul existenţei unui sold al creanţelor imobilizate ale holdingului la sfârşitul exerciţiului financiar, acesta să provină din împrumuturi acordate ex¬clusiv societăţilor la care se deţin interese de participare. Conform definiţiei date de Directiva a IV-a, holdingurile financiare reprezintă: „societăţile al căror unic obiect de activitate este de achiziţionare de participaţii la alte societăţi, de admi¬nistrare a unor astfel de participaţii şi de transformare a acestora în profit, fără a se implica direct sau indirect în managementul societăţilor în cauză, prin aceasta neaducându-se atingere drepturilor pe care holdingurile financiare le au în cali¬tate de acţionari."