Sisteme contabile comparate privind contractele de construcții

Capitolul I – PREZENTAREA GENERALA IAS 11

1.1. INTRODUCERE:

Standardul International IAS 11 se refera la prelucrarea contabila a veniturilor si costurilor aferente contractelor de constructii evidentiate in situatiile financiare ale constructorilor. Activitatea de constructii cuprinde productia propriu-zisa realizata in antrepriza si regie, precum si prestatiile in constructii.

IAS 11 nu specifica in mod expres o anumita metoda de determinare a studiului de finalizare a unui contract de executie, insa, specifica faptul ca aceasta poate fi determinata in mai multe moduri. Ideea principala este ca antreprenorul trebuie sa utilizeze acea meoda care masoara cel mai bine munca efectuata pentru contractele de constructii existente.

Prezenta norma contabila internationala anuleaza si inlocuieste norma IAS 11 “Contabilizarea contractelor de constructii” (Accounting for Construction Contracts), aprobata de Consiliul IASC, in martie 1979. Norma revizuita a intrat in vigoare pentru situatiile financiare ale exercitiilor deschise incepand cu 1 ianuarie 1995.

Obiectivul normei IAS 11 (Objective)

Obiectivul normei este de a prescrie o prelucrare contabila a veniturilor si costurilor referitoare la contractele de constructii. Tinand cont de natura activitatii intreprinderii in cadrul contractelor de constructii, data demararii operatiilor si data terminarii se situeaza, in general, in doua exercitii contabile diferite.

Principala problema ce vizeaza contabilizarea contractelor de constructii este afectarea veniturilor si costurilor la exercitiile contabile in cursul carora sunt executate lucrarile de constructii. Aceasta problema are o importanta cu totul aparte in sectoarele de activitate ale caror ciclu de productie este foarte lung (constructii, lucrari publice, echipamente grele, domeniul aeronautic si aerospatial etc.), dar ea vizeaza, de asemenea, orice intreprindere angajata intr-un contract neterminat la inchiderea exercitiului.

IAS 11 utilizeaza criteriile de constatare retinute, de cadrul contabil conceptual pentru a determina cand trebuie sa fie considerate venituri si cheltuieli, in contul de profit si pierdere, veniturile si costurile referitoare la contracte.

Definiri si delimitari

Conform IASC, contractul de constructie (construction contract) este orice contract, in mod distinct negociat, referitor la fabricarea unui activ sau a unui ansamblu de active strans legate sau interdependente din punct de vedere al conceptiei lor, al tehnologiei lor, al functiei lor sau al utilitatii lor finale. Aceasta definitie este independenta de durata constructiei. Cu toate acestea, exista obiceiul sa se vorbeasca de “contracte pe termen lung”, deoarece problema centrala este legata de repartizarea beneficiilor in contextul unor contracte ce se esaloneaza pe mai multi ani.

Gruparea si divizarea contractelor de constructie (Combining and segmenting construction contracts)

Dispozitiile normei IAS 11 sunt aplicate, in general, separat la fiecare contract de constructii. In anumite circumstante, este necesar ca norma sa se aplice elementelor separate identificabile intr-un contract unic sau un grup de contracte pentru a reflecta substanta unui contract sau a unui grup de contracte.

In mod concret, se intampla ca un contract sa vizeze livrarea mai multor active. Astfel de active trebuie sa fie considerate ca facand obiectul unor contracte separate daca furnizarea fiecaruia dintre ele a facut obiectul unei propuneri individuale, au fost negociate separat, costurile si veniturile fiecarui activ pot sa fie identificate.

In mod invers, un ansamblu de contracte cu unul sau mai multi clienti trebuie sa fie tratat ca un contract unic daca aceste contracte au fost negociate in bloc, ele sunt executate simultan sau succesiv, fara intrerupere.

Un contract poate sa prevada construirea unui activ suplimentar, la dorinta clientului, sau poate sa fie modificat pentru a include construirea unui activ suplimentar. Construirea unui activ suplimentar trebuie sa fie tratata ca un contract de constructie distinct, atunci cand: fie activul prezinta o conceptie, o tehnologie sau o functie, in mod evident diferite fata de activul sau activele vizat(e) in contractul initial; fie pretul activului este negociat independent de pretul fixat in contractul initial.

Modul de remunerere a furnizorului variaza in mod considerabil de la un contract la altul. Practica distinge doua mari tipuri:

- Contracte cu pret fix (a fixed price contracts) – sunt contracte in care antreprenorul accepta un pret fix pentru contract, o cota fixa pe unitatea de productie, asortat(a) in unele cazuri cu clauze de indexare;

- Contracte in regie (a cost plus contracts), in care furnizorul este rambursat pentru cheltuielile sale acceptate sau conforme oricarei alte baze de determinare si primeste in plus o prima fixa egala cu un procentaj din aceste cheltuieli.

1.2. VENITURILE SI CHELTUIELILE RELATIVE LA CONTRACTE

Veniturile din contractele de constructii pot fi recunoscute mai degraba in timpul constructiei decat la finalizarea contractului. Aceasta abordare, “pe masura castigului” a recunoasterii venitului este justificata, deoarece conform majoritatii contractelor de constructie pe termen lung, atat cumparatorul, cat si vanzatorul (antreprenorul) obtin drepturi care se pot impune.

Cumparatorul are dreptul legal de a solicita o anume performanta de la antreprenor, si, in realitate, are o pretentie de proprietate asupra activitatii in desfasurare a antreprenorului. Antreprenorul, conform majoritatii contractelor pe termen lung, are dreptul de a solicita cumparatorului sa faca plati esalonate in timpul perioadei de constructie. Fondul acestei activitati de afaceri este ca apare o vanzare continua pe masura ce activitatea progreseaza.

IAS 11 recunoaste metoda procentului de finalizare ca fiind singura metoda valida de contabilizare a contractelor de constructie. Inainte de revizuirea IAS 11 din 1993, atat metoda procentului de finalizare, cat si metoda contractului finalizat erau recunoscute ca fiind metode alternative acceptabile pentru activitatile de constructie pe termen lung.

Abordarea acestei probleme in lume este echivoca si chiar confuza. Multe tari recunosc inca ambele metode anterioare ca fiind in conformitate cu principiile contabile general acceptate (GAAP), desi ele ar putea sa nu fie considerate ca fiind la fel de acceptabile in circumstante date.