Tratamentul contabil și fiscal al fuziunii prin absorbție

Capitolul 1

Metoda rezultatului, respectiv evaluarea globala a societatilor

Din punct de vedere juridic, operatiunile de fuziune si divizare sunt regle-mentate prin Legea nr. 31/1990 privind societatile comerciale, republicata (art. 233-245); [238-251].

Fuziunea este operatiunea prin care doua sau mai multe societati comerciale hotarasc separat transmiterea elementelor de activ si de pasiv la una dintre societati sau infiintarea unei noi societati comerciale in scopul comasarii activitatilor.

Divizarea se face prin impartirea integrals a elementelor de activ si de pasiv ale unei societati comerciale care isi inceteaza existenta, intre doua sau mai multe societati comerciale existente ori care iau fiinta.

Fuziunea sau divizarea are ca efect dizolvarea, fara lichidare a societatilor comerciale care isi inceteaza existenta, si transmiterea universala a elementelor lor de activ si de pasiv catre societatea sau societatile comerciale beneficiare, in starea in care se afla la data fuziunii sau a divizarii.

Data fuziunii sau a divizarii reprezinta data inmatricularii la registrul co-mertului a noii societati sau ultimei dintre ele in cazul constituirii uneia sau mai multor societati, iar in celelalte cazuri la data inscrierii in registrul comertului a mentiunii privind majorarea capitalului social al societatii absorbante, in conformitate cu prevederile art. 243; [249] din Legea nr. 31/1990, republicata.

O societate comerciala nu isi inceteaza existenta in cazul in care o parte din elementele de natura activelor si pasivelor ei se desprind si se transmit catre una sau mai multe societati comerciale existente ori care iau fiinta.

Aportul unei parti din elementele de activ ale unei societati comerciale la una sau mai multe societati comerciale existente ori care iau fiinta, in schimbul actiunilor sau partilor sociale ce se atribuie actionarilor/asociatilor acelei societati la societatile comerciale beneficiare, este supus in mod corespunzator dispozitiilor legale privind divizarea, daca are loc prin desprindere potrivit alineatului pre¬cedent.

Fuziunea societatilor comerciale se realizeaza prin doua modalitati:

1. fuziunea prin absorbirea uneia sau mai multor societati comerciale de catre o alta societate comerciala;

2. fuziunea prin contopirea a doua sau mai multe societati comerciale pentru a alcaiui o societate comerciala noua.

O societate comerciala care absoarbe dobandeste drepturile si este tinuta de obligatiile societatilor comerciale pe care le absoarbe, din punct de vedere juridic.

Din punct de vedere fiscal, se vor avea in vedere prevederile din legislatia fiscala aplicabila situatiilor respective (de exemplu, pierderea fiscala inregistrata de societatea absorbita nu se recupereaza de catre societatea absorbanta).

In conformitate cu prevederile art. 26 alin. (1) din Legea contabilitatii nr. 82/1991, republicata, fiecare societate comerciala are obligatia sa intocmeasca situatii financiare cu ocazia fuziunii sau divizarii, in conditiile legii.

Societatile comerciale care fuzioneaza sau se divizeaza au obligatia, conform prevederilor art. 8 alin. (1) din Legea contabilitatii nr. 82/1991, republicata, sa efectueze inventarierea elementelor de activ si de pasiv. Potrivit prevederilor art. 9 alin. (1) din Legea contabilitatii nr. 82/1991, republicata, evaluarea elementelor detinute cu ocazia inventarierii si prezentarea acestora in situatiile financiare se fac conform normelor si reglementarilor contabile aplicabile.

Etapele fuziunii prin absorbtie

A. Operatiunile cu ocazia fuziunii prin absorbtie presupun urmatoarele etape:

1. Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societatilor comerciale care fuzioneaza, potrivit Legii contabilitatii nr. 82/1991, republicata, a normelor si reglementarilor contabile, inregistrarea rezultatelor inventarierii si ale evaluarii, efectuate cu aceasta ocazie.

In bilant, un activ trebuie recunoscut numai atunci cand:

- este probabila realizarea unor beneficii economice viitoare de catre socie¬

tate;

- costul sau valoarea activului poate fi evaluat(a) in mod credibil.

2. a) intocmirea situatiilor financiare inainte de fuziune de catre societatile comerciale care urmeaza sa fuzioneze si care aplica Reglementarile contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene si cu Standardele Internationale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 94/2001, cu modificarile si completarile ulterioare, utilizand formatul

prevazut la cap. Ill din reglementarile respective;

b) intocmirea situatiilor financiare inainte de fuziune de catre societatile comerciale care urmeaza sa fuzioneze si care aplica Reglementarile contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 306/2002, cu modificarile ulterioare, respectand formatul prevazut la cap. IV din reglementarile respective.

Pe baza bilantului intocmit inainte de fuziune se determina activul net contabil, potrivit formulei:

Activ net contabil = Total Active - Total Datorii

3. Evaluarea globala a societatilor. Determinarea aportului net.

Pentru evaluarea societatilor intrate in fuziune se poate folosi una dintre urmatoarele metode: metoda patrimoniala sau metoda activului net, metoda bursiera, metoda bazata pe rezultate (valoarea de rentabilitate, valoarea de randament, valoarea de supraprofit), metode mixte si metoda bazata pe fluxul financiar sau cash-flow-ul.

Valoarea globala a societatii stabilita printr-una dintre metodele mentionate reprezinta valoarea aportului net de fuziune al fiecarei societati intrate in fuziune. Pe baza acestei valori se stabileste raportul de schimb.

Valoarea activului net contabil este egala cu valoarea aportului net numai in cazul in care s-a folosit metoda patrimoniala de evaluare globala a societatii. In cazul in care cele doua valori nu sunt egale, la societatea absorbita sau intrata in contopire, diferentele sunt recunoscute ca elemente de castiguri sau pierderi din fuziune, astfel: daca valoarea aportului net este mai mare decat activul net contabil, diferenta este recunoscuta ca profit. In situatia inversa, diferenta este recunoscuta ca pierdere.

Recunoasterea se poate realiza fie prin conturile 6583 ,,Cheltuieli privind activele cedate si alte operatii de capital" si 7583 ,,Venituri din cedarea activelor si alte operatii de capital", iar pe aceasta baza in contul 121 ,,Profit si pierdere", fie la rezultatul reportat, cont 117 ,,Rezultatul reportat".

Pentru respectarea principiului independentei exercitiului, recunoasterea castigurilor si pierderilor aferente perioadelor anterioare se va reflecta in contul 117 ,,Rezultatul reportat" cu identificarea acestora pe exerckii financiare, daca aceasta este posibila.