Aspecte contabile și fiscale privind reevaluarea imobilizărilor corporale

1. Consideraţii generale privind reevaluarea imobilizărilor corporale

Reevaluarea imobilizărilor corporale se încadrează în regulile de evaluare alternative admise de referenţialul contabil aplicabil persoanelor juridice, respectiv Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.752/2005 pentru probarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene.

Scopul reevaluării imobilizărilor corporale îl constituie aducerea valorii contabile a activelor la aloarea justă a acestora sau la o valoare cât mai apropiată de valoarea justă de la data bilanţului. Dacă un activ corporal este reevaluat în scopuri fiscale, şi acest lucru se întâmplă deseori în cazul construcţiilor, pentru a beneficia de cota de impozitare cea mai mică, acest fapt va fi menţionat în notele explicative la situaţiile financiare anuale.

Prin valoare justă se înţelege „suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunăvoie între părţi aflate în cunoştinţă de cauză în cadrul unei tranzacţii cu preţul determinat obiectiv”1; ea se determină prin evaluări efectuate, de regulă, de evaluatori profesionişti, „membri ai unui organism profesional în domeniu, recunoscut naţional şi internaţional”2. La intrarea în unitate, activele imobilizate se evaluează (evaluare sinonimă cu recunoaşterea iniţială) şi se înregistrează în contabilitate la costul de achiziţie, costul de producţie,valoarea de aport sau valoarea justă, în funcţie de modalitatea de intrare în entitate, care poate fi: prin achiziţie (cu titlu oneros), din producţie proprie, prin aport la capitalul social sau obţinute cu titlu gratuit. Dacă ulterior recunoaşterii iniţiale a unui activ imobilizat acestuia i se atribuie o nouă valoare ca urmare a unei reevaluări, atunci valoarea rezultată din reevaluarea activului imobilizat va înlocui valoarea atribuită iniţial activului şi regulile privind amortizarea se vor aplica ţinând seama de valoarea rezultată în urma reevaluării.

Aceleaşi reguli sunt aplicabile şi în cazul în care un activ imobilizat este supus unor reevaluări succesive. Momentul în care se face reevaluarea imobilizărilor corporale îl reprezintă data închiderii exerciţiului financiar, iar „reevaluările trebuie făcute cu suficientă regularitate astfel încât valoarea contabilă să nu difere substanţial de cea care ar fi determinată folosind valoarea justă de la data bilanţului”.

În scopul unei reprezentări omogene a valorii activelor imobilizate în situaţiile financiare anuale şi pentru a evita „raportarea în situaţiile financiare anuale a unor valori care sunt o combinaţie de costuri şi valori calculate la date diferite”, referenţialul contabil amintit recomandă evitarea reevaluărilor selective prin reevaluarea simultană a tuturor elementelor dintr-o grupă de imobilizări corporale. Se admit excepţii de la această regulă şi nu se reevaluează activele pentru care nu există o piaţă activă şi care fac parte dintr-o grupă de active supusă reevaluării.

Piaţa activă este definită ca fiind „o piaţă unde sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:

a) elementele comercializate sunt omogene;

b) pot fi găsiţi în permanenţă cumpărători şi vânzători interesaţi; şi

c) preţurile sunt cunoscute de cei interesaţi”.

Astfel de active, care nu sunt supuse reevaluării împreună cu celelalte elemente din grupa imobilizărilor corporale reevaluate şi din care ele fac parte, sunt prezentate în bilanţ la valoarea contabilă de înregistrare, din care se scad ajustările cumulate de valoare.

Ajustările de valoare pot fi: ajustări permanente, constatate sub forma amortizărilor, în cazul în care ajustările au un caracter permanent (definitiv), şi/sau ajustări provizorii, denumite ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, în situaţia în care ajustările au un caracter provizoriu.

Reevaluarea imobilizărilor corporale se poate face prin mai multe metode, cele mai frecvent utilizate fiind următoarele:

_ reevaluarea pe bază de indici; şi

_ reevaluarea bazată pe valoarea de piaţă.

În funcţie de metoda de reevaluare utilizată, pentru amortizarea cumulată înregistrată la data reevaluării se aplică următoarele tratamente:

_ Se recalculează în mod proporţional cu modificarea valorii contabile brute a activului, în cazul în

care se aplică metoda de reevaluare bazată pe indici.

Pentru edificarea asupra acestei metode, considerăm că datele prezentate în tabelul de mai jos sunt suficient de relevante în cazul unui activ supus reevaluării pentru care se aplică un indice de reevaluare de 1,15: În urma reevaluării, valoarea reevaluată (115.000lei) se substituie valorii de intrare (100.000 lei), creşterea de 15.000 lei realizându-se pe seama creşterii amortizării cumulate, prin recalculare (+3.000 lei), şi a valorii contabile nete, cu rezerva rezultată din reevaluare

(+12.000 lei).