Cadrul Contabil Conceptual IASB

INTRODUCERE

Datorită faptului că este important ca toţi cei care ţin evidenţă contabilă şi/sau recepţionează raportările contabile să le poată interpreta uniform, unitar şi corect, s-a elaborat un set de norme cu caracter general ce formează cadrul conceptual general al contabilităţii financiare, numite principii contabile. Acestea pot fi definite ca fiind « convenţiile, regulile şi procedeele necesare pentru definirea unei practici contabile acceptate la un moment dat » [1 ;p.9].

Principiile contabile mai pot fi definite şi drept elemente conceptuale, propoziţii cu caracter general, reguli de bază care asigură, pe de o parte, elaborarea normelor contabile, si pe de altă parte, reprezentarea fidelă, clară, sinceră şi completă a evoluţiei întreprinderii prin intermediul situaţiilor financiare.

Deşi fiecare principiu reglementează un anumit aspect, toate principiile contabilităţii formează un sistem coerent şi unitar, în sensul că între toate principiile există interferenţe şi legături reciproce de interdependenţă, şi nici un principiu nu poate fi încălcat fără riscul de a afecta aplicarea celorlalte. Cu alte cuvinte, anumite aspecte pot fi comune mai multor principii (de exemplu: principiul independenţei exerciţiului – principiul contabilităţii de angajamente, principiile prevăzute de OMFP 1752/2005 – principiile recunoscute implicit, principiile din cadrul conceptual IASB – principiile GAAP, etc.), după cum vom arăta la momentul potrivit.

Aceste principii nu sunt similare legilor imuabile ale naturii din fizică sau chimie. Ele sunt elaborate de specialiştii contabili pentru a servi nevoilor factorilor decizionali şi pot fi modificate în momentul apariţiei unor metode mai bune sau o dată cu schimbarea condiţiilor sau circumstanţelor sub influenţa cărora au apărut.

Mai mult, alegerea şi definirea principiilor contabile este considerată a fi consecinţa şi exerciţiul unui raport de putere. Construirea informaţiilor contabile în cadrul unui sistem contabil porneşte de la fixarea unui (unor) obiectiv(e) contabilităţii şi de la stabilirea unor principii şi reguli. Definirea, aplicarea şi acceptarea acestor principii şi reguli conferă "obiectivitate" sistemului contabil ales şi permite obţinerea unei anumite imagini cât mai fidele, clare, sincere şi complete asupra patrimoniului şi rezultatelor activităţii întreprinderii.

Cum nu există un singur sistem contabil, ci un ansamblu de sisteme contabile, principiile contabile nu sunt absolute, ci sunt relative. Această relativitate este dată de obiectivele asumate de contabilitate. În practica şi teoria contabilă, disputa asupra principiilor contabile s-a concretizat în puncte de vedere diferite, adesea contradictorii cu privire la definirea, aplicarea, clasificarea şi interpretarea acestora. Lipsa de consens cu privire la principiile contabile şi deci relativitatea acestora ne-au condus la ipoteza că alegerea, recunoaşterea şi aplicarea acestora este influenţată de obiectivele asumate de contabilitate, precum şi de mediul economic, politic şi modurile de guvernare ale întreprinderii.

Vom prezenta în această lucrare mai multe serii de principii contabile cu un impact major în construirea şi difuzarea informaţiilor contabile, corespunzătoare mai multor sisteme contabile. Vom arăta cum sunt transpuse aceste principii în funcţie de obiectivele fixate de contabilitate şi de condiţiile economice, politice şi modul de guvernare a întreprinderii.

1. Principiile contabile, parte esenţială a dispozitivului contabil

In esenţă, obiectivul unui sistem contabil este să furnizeze informaţii de natură financiară privind entitatea studiată. Aceste informaţii se referă la situaţia financiară şi performanţele unei entităţi şi sunt destinate utilizatorilor în vederea luării deciziilor. Dar, dacă ţinem seama doar de cele două sisteme economice principale (capitalist şi socialist/comunist) din sec. XX, observăm că, în privinţa măsurării performanţelor, conceptul de rezultat este diferit, iar în privinţa situaţiei financiare reflectată prin bilanţ, există două concepte fundamentale, fonduri în comunism şi capitaluri în capitalism care conduc la obţinerea unor informaţii diferite.

Existenţa unui actor dominant în fiecare sistem economic, acţionarii sau aportorii de capitaluri în capitalism, şi statul în comunism, impun concepte fundamentale diferite în contabilitate.

Actorul principal al unui sistem economic dat îşi poate exercita puterea in diferite moduri, în funcţie de sistemul politic existent (vezi în capitalism sistem liberal, social-democrat sau autoritar) şi modurile de guvernare (antreprenorial acţionarial, cogestionar, etc.)

În funcţie de modurile de guvernare, celelalte părţi interesate de întreprindere (Stakeholders [2]) pot constitui un factor de contraputere şi pot avea o anumita influenţă în construirea informaţiei contabile.

Modul în care îşi manifestă puterea, în plan contabil, factorul dominant precum şi factorii de contraputere din cadrul unui anumit sistem economic-politic impun alegerea unui anumit sistem contabil, a unui anumit tip de contabilitate, impun recunoaşterea anumitor principii contabile şi a anumitor baze şi metode de evaluare. IASB, în cadrul său contabil conceptual general, impune neutralitatea ca o caracteristică de calitate a situaţiilor financiare, deoarece « pentru a fi credibilă, informaţia conţinută în situaţiile financiare trebuie să fie neutră, adică lipsită de influenţe. Situaţiile financiare nu sunt neutre dacă, prin modul de selectare sau prezentare a informaţiei, influenţeaza luările de decizii sau judecata, astfel încât să se obţină un rezultat sau obiectiv predeterminat ». [3]

Chiar dacă IASB cere respectarea neutralităţii ca un criteriu de calitate al informaţiei contabile, acesta nu poate fi validat decât dacă ne raportăm la un anumit sistem contabil, la un anumit tip de contabilitate. Altfel, existenţa şi definirea unor concepte fundamentale în contabilitate în mod diferit ne fac să apreciem ca informaţia contabilă este subiectivă şi că sistemul contabil nu poate fi neutru obiectiv, ci subiectiv. Recunoaşterea (implicită sau explicită) a unui utilizator dominant privilegiat, de informaţie contabilă, reprezintă un argument în favoarea subiectivităţii. Atât timp cât admitem existenţa mai multor utilizatori de informaţie contabilă şi a nevoilor lor de informare diferite, dar elaborăm un singur set de situaţii financiare, neutralitatea trebuie pusă în discuţie. Cât despre posibilitatea opţiunilor, a alegerilor între diferite metode sau tratamente contabile admise în cadrul aceluiaşi sistem contabil, consideram că acesta este principalul mod prin care "producătorul" de informaţie contabilă îşi exercita "subiectivitatea" cu un scop anume, şi anume promovarea şi satisfacerea propriilor interese.

2. Dispozitivul contabil - pe exemplul reglementărilor

International Accounting Standards Board (IASB)

Este format din :

1. Cadrul contabil (conceptual) general;

2. Normele contabile internaţionale (IAS/IFRS);

3. Interpretările la normele contabile internaţionale (SIC/IFRIC).

Prin importanţa lor, principiile contabile se regăsesc, direct sau indirect, explicit sau implicit, în toate zonele dispozitivului contabil.

Dispozitivul contabil al IASB este, din punct de vedere doctrinar, eclectic, deoarece în el îşi fac simţite influenţele mai multe teorii [4 ;p.71-74].